Agenzia delle Entrate: regime fiscale delle indennità per trasferte effettuate con mezzo proprio

L’Agenzia delle Entrate, con risposta n. 405 del 2 agosto 2022, ha fornito alcuni chiarimenti in merito alla tassazione da applicare all’indennità riconosciuta ai dipendenti autorizzati a servirsi del proprio mezzo per compiere le trasferte fuori dal comune dove ha sede l’azienda.

Riferimenti normativi

La normativa di riferimento è rinvenibile nell’art. 51, comma 1, del TUIR che considera reddito di lavoro dipendente “tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione al rapporto di lavoro». Questo estratto normativo sancisce il c.d. principio di onnicomprensività che include nel reddito di lavoro dipendente tutte le somme e i valori percepiti dal dipendente in relazione al rapporto di lavoro, ivi inclusi i rimborsi spesa, al netto delle deroghe previste dai commi successivi del medesimo articolo.

Per quel che ci interessa, il comma 5 dell’art. 51 del TUIR disciplina il regime fiscale delle indennità erogate al dipendente per le trasferte effettuate, delineando due diversi regimi di tassazione a seconda che le prestazioni lavorative siano o meno svolte nel territorio del Comune in cui è ubicata la sede di lavoro abituale.

In particolare, se le prestazioni vengono svolte:

• nel territorio comunale, “le indennità o i rimborsi di spese […], tranne i rimborsi di spese di trasporto comprovate da documenti provenienti dal vettore, concorrono a formare il reddito” e, pertanto, sono interamente soggette a tassazione;
• fuori del territorio comunale, sono previsti, invece, tre distinti regimi di tassazione in ragione della tipologia di rimborso che il datore di lavoro intende applicare, ovverosia: (i) forfettario, (ii) misto e (iii) analitico. In queste ultime due ipotesi, i rimborsi delle spese di viaggio, anche sotto forma di indennità chilometrica e di trasporto, non concorrono a formare il reddito a patto che siano effettuati sulla base di idonea documentazione comprovante le spese sostenute o il tragitto effettuato.

Al riguardo, il Ministero delle Finanze, con circolare n. 326/1997, ha precisato che – a differenza delle spese sostenute per i viaggi effettuati con mezzi pubblici (ad es. trasporto aereo o ferroviario) facilmente documentabili mediante l’esibizione dei relativi biglietti – la determinazione della spesa per i viaggi computati con mezzi propri deve essere quantificata dal datore di lavoro sulla base di elementi concordanti diretti e indiretti.

La stessa Agenzia delle Entrate, con la risoluzione del 30 ottobre 2015, n. 92/E, ha, altresì, chiarito che:

• non è ipotizzabile istituire, accanto alle fattispecie individuate dal legislatore tributario nel comma 5 dell’articolo 51 del TUIR, nuovi sistemi di calcolo che determinino gli importi non concorrenti alla formazione del reddito e
• le indennità corrisposte per le trasferte fuori dal Comune dove è ubicata la sede abituale di lavoro possono essere escluse dalla formazione del reddito di lavoro dipendente purché il loro ammontare sia determinato in base alle tabelle ACI. Ciò, avendo riguardo della percorrenza, del tipo di veicolo utilizzato dal dipendente e del costo chilometrico assegnato secondo il tipo di vettura.

Il caso di specie

L’istante ha necessità di autorizzare, in presenza di particolari esigenze di servizio, i dipendenti ad utilizzare il proprio mezzo di trasporto per l’esecuzione delle trasferte, prevedendo il riconoscimento di un indennizzo a ristoro delle spese sostenute, solo qualora esse siano svolte al di fuori del territorio comunale. Tale indennizzo è quantificato in misura pari alle spese che il dipendente sosterrebbe qualora utilizzasse un mezzo di trasporto pubblico ed è corrisposto alla stregua della considerazione analitica della spesa effettivamente sostenuta. L’indennità erogata ha, pertanto, valore sostitutivo delle spese direttamente sostenute dal lavoratore con il mezzo proprio per il viaggio.

L’istante ha allegato alla richiesta di interpello la circolare interna recante le modalità di indennizzo, la quale prevede che “l’utilizzo del mezzo proprio può realizzarsi solo in presenza di particolari ed eccezionali esigenze di servizio ed alle seguenti condizioni:

• impossibilità oggettiva di raggiungere il luogo di missione con mezzi pubblici, sia per effettiva mancanza degli stessi (ad esempio località non raggiunte da treni o bus) o per oggettive scarsità di mezzi che precludano l’arrivo del dipendente entro l’orario di inizio del servizio di trasferta;
• impossibilità oggettiva di raggiugere diverse sedi di servizio in trasferta durante la stessa giornata lavorativa utilizzando i mezzi pubblici;
• possibilità, solo usando il mezzo proprio, di evitare eventuali spese di pernottamento.”

Nella circolare si legge, altresì, che il dipendente otterrà dalla società la sola copertura assicurativa qualora dovesse decidere di utilizzare il proprio mezzo pur non ricorrendo una delle ipotesi sopra indicate. Il dipendente, tuttavia, non avrà diritto alla liquidazione dell’indennizzo.

Risposta dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia delle Entrate ritiene che l’indennizzo basato sulle tariffe del trasporto pubblico, se dovesse risultare di importo pari o inferiore rispetto a quello eventualmente determinato sulla base delle tabelle ACI, sarà da considerarsi non imponibile. Pertanto, detto indennizzo non andrà a concorrere alla base imponibile per il calcolo dei redditi da lavoro dipendente.

Qualora, invece, l’indennità di trasferta determinata sulla base delle tariffe del trasporto pubblico dovesse risultare maggiore rispetto a quella determinata sulla base delle tabelle ACI, la differenza dovrà essere considerata come reddito di lavoro dipendente ai sensi dell’art. 51 del Tuir e, pertanto, imponibile ai fini della determinazione del reddito e il calcolo della relativa tassazione.